Минфин России в очередной раз уклонился от анализа нестандартных хозяйственных ситуаций, возникающих в деятельности застройщиков многоквартирных домов. В комментируемых письмах речь идет о связи проектной документации и технических условий, а также о заключении договоров долевого участия после получения разрешения на ввод домов в эксплуатацию. Для решения этих вопросов ведомство рекомендует обращаться за разъяснениями к ФСФР России. (Письмо Министерства финансов РФ от 03.08.12 № 03-03-06/1/377, письмо Министерства финансов РФ от 03.08.12 № 03-03-06/1/379)

Скачать письмо Министерства финансов РФ от 03.08.12 № 03-03-06/1/377, письмо Министерства финансов РФ от 03.08.12 № 03-03-06/1/379

Долевое строительство

Письма Минфина России от 03.08.12 № 03-03-06/1/377 и № 03-03-06/1/379, о которых пойдет речь, касаются вопросов налогообложения средств, расходуемых на долевое строительство многоквартирных домов.

Напомним, что денежные средства, уплачиваемые застройщику участниками долевого строительства по договору, относятся к средствам целевого финансирования. Они не признаются доходом застройщика, если используются им по назначению, определенному дольщиками или федеральными законами (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Разрешенные направления использования таких средств установлены в статье 18 Федерального закона от 30.12.04 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 214-ФЗ).

Суммы нецелевого использования средств дольщиков включаются во внереализационные доходы застройщика на основании пункта 14 статьи 250 НК РФ.

Главный критерий – соответствие проектной документации

Письмо № 03-03-06/1/377 посвящено налогообложению средств на строительство наружных инженерных коммуникаций для подключения строящегося дома к существующим сетям.

По-видимому, вопрос задает не застройщик, а его контрагент, который совмещает функции технического заказчика (п. 22 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ) и подрядчика по строительству внешних сетей (трубопроводов). То есть за разъяснением в Минфин России обратился не налогоплательщик, а третье лицо*.

*Обратите внимание: такое обращение возможно на основании доверенности (п. 1 ст. 34.2, п. 1, 3 ст. 26, п. 1, 3 ст. 29 НК РФ). Этот нюанс обсуждался в письме УМНС России по г. Москве от 26.06.03 № 11-17/34114.

Из хозяйственной ситуации, описанной в запросе, следует, что технологическое присоединение жилых домов разрешено осуществить в точках, находящихся за пределами земельного участка, отведенного под их строительство. Следовательно, такое присоединение потребовало прокладки трубопроводов. Как учитывать эти затраты, Минфин России не отвечает, а лишь цитирует общеизвестные нормы законодательства. Поэтому попытаемся разобраться самостоятельно.

Проектная документация и технические условия

В пункте 4 статьи 18 Закона № 214-ФЗ недвусмысленно сказано, что средства дольщиков можно расходовать на строительство систем инженерно-технического обеспечения, необходимых для подключения (присоединения) многоквартирных домов к сетям инженерно-технического обеспечения. Но лишь в том случае, если это строительство прямо предусмотрено проектной документацией**.

**Проектная документация представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства (п. 2 ст. 48 Градостроительного кодекса РФ).

Технические условия, о которых сообщается в запросе, непосредственно в проектную документацию не входят, однако используются при ее подготовке (подп. 3 п. 6 ст. 48, подп. 1 п. 12 Градостроительного кодекса РФ). В состав проектной документации включаются сведения о сетях инженерно-технического обеспечения, перечень инженерно-технических мероприятий, содержание технологических решений (подп. 5 п. 12 ст. 48 Градостроительного кодекса РФ). Проектная документация содержит сводный план сетей инженерно-технического обеспечения с обозначением мест подключения к ним проектируемого объекта (подп. 3«д» п. 7 ст. 51 Градостроительного кодекса РФ).

Технические условия подключения объектов капитального строительства к сетям инженерно-технического обеспечения включаются в градостроительный план земельного участка (подп. 7 п. 3 ст. 44 Градостроительного кодекса РФ). В итоге в общем случае проект может предусматривать строительство внешних сетей. При таких обстоятельствах финансирование прокладки трубопровода за пределами границ земельного участка, отведенного для строительства, за счет средств дольщиков допускается. Нецелевого расходования здесь не возникает.

В то же время, если обеспечение отдельными видами ресурсов возможно осуществлять различными способами, технические условия подлежат определению для всех возможных способов (п. 4 Правил определения и предоставления технических условий подключения объекта капитального строительства к сетям инженерно-технического обеспечения, утв. постановлением Правительства РФ от 13.02.06 № 83; далее – Правила).

Кроме того, технические условия имеют срок действия, по окончании которого они могут быть изменены (п. 10 Правил). И если такой срок для исходных технических условий истек, то тогда они устанавливаются заново с учетом оценки альтернативных вариантов подключения объектов капитального строительства к существующим сетям инженерно-технического обеспечения (п. 12 Правил). Следовательно, не исключена ситуация, когда прокладка внешних трубопроводов проектом не предусмотрена. В этом случае застройщику придется финансировать ее из собственных источников. В частности, это могут быть средства, предусмотренные договором участия в долевом строительстве на оплату услуг застройщика (п. 2 ст. 18 Закона № 214-ФЗ).

Таким образом, по нашему мнению, однозначный вывод по рассматриваемому вопросу дать невозможно без ознакомления с технической документацией, имеющейся у застройщика.

В финале письма № 03-03-06/1/377 специалисты министерства сообщают, что по вопросам применения Закона № 214-ФЗ следует обращаться в Федеральную службу по финансовым рынкам. Действительно, ФСФР России является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять государственное регулирование в области долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости (п. 1 ст. 23 Закона № 214‑ФЗ). Основание – постановление Правительства РФ от 10.03.07 № 152.

Налоговые последствия

Между тем в письме № 03-03-06/1/377 перед чиновниками был поставлен весьма своеобразный вопрос: учитываются ли расходы на строительство трубопроводов при определении налоговой базы по налогу на прибыль?

Такая формулировка позволяет предположить, что соответствующие затраты у застройщика все же были признаны доходом (ввиду нецелевого расходования средств). Дело в том, что впоследствии созданные внешние сети инженерно-технического обеспечения передаются в государственную или муниципальную собственность. Невзирая на безвозмездный характер передачи, контролирующие органы позволяют признавать расходы на строительство наружных сетей, если их прокладка была условием землеотвода. Подробности – в письме УФНС России по г. Москве от 11.11.11 № 16-15/109654.

Расходы застройщика после ввода дома в эксплуатацию

Письмо № 03-03-06/1/379 адресовано застройщику, продолжающему доработку многоквартирных домов после получения разрешения на их ввод в эксплуатацию. Особенность ситуации состоит в том, что застройщик заключал договоры долевого участия в строительстве после получения таких разрешений.

В итоге предстоит разобраться с двумя не связанными между собой вопросами. Во-первых, можно ли рассматривать затраты на такую доработку как целевое использование средств дольщиков? И во-вторых, являются ли средства, привлеченные после получения разрешения на ввод дома в эксплуатацию, целевым финансированием?

Минфин России уклонился от содержательного ответа и на этот раз***. Поэтому вновь рассуждаем самостоятельно.

***В соответствии с пунктом 11.4 Регламента Минфина России от 23.03.05 № 45н обращения по проведению экспертизы договоров и по оценке конкретных хозяйственных ситуаций не рассматриваются.

Вопрос первый

Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию представляет собой документ, который удостоверяет выполнение строительства в полном объеме и соответствие построенного объекта капитального строительства проектной документации. Причем выдается он по обращению застройщика в связи с его заявлением (п. 1, 2 ст. 55 Градостроительного кодекса РФ). Поэтому после получения разрешения у застройщика не имеется оснований считать, что работы, ведущиеся на объекте, предусмотрены проектной документацией. Ведь запланированные работы выполнены, а брак, обнаруженный застройщиком впоследствии (например, при вводе объекта в эксплуатацию), подлежит исправлению за счет средств подрядчиков (п. 1 ст. 754, ст. 723, 755 Гражданского кодекса РФ).

Если же недостатки выявлены дольщиком до подписания передаточного акта, то застройщик обязан устранить их за свой счет (п. 2 ст. 7, п. 5 ст. 8 Закона № 214-ФЗ). Средства участников долевого строительства для доработки многоквартирного дома не предназначены (п. 1 ст. 18 Закона № 214-ФЗ).

Комментируемое письмо содержит одну важную оговорку. По мнению чиновников, критерием нецелевого использования является расходование средств дольщиков на цели, не соответствующие заключенному договору участия в долевом строительстве. Такая формулировка порождает заблуждение, что договором можно установить любое направление расходования. Между тем эта позиция противоречит жестким нормам статьи 18 Закона № 214-ФЗ. Условия сделки, не отвечающие требованиям закона, ничтожны (ст. 168, 180 ГК РФ).

Итак, затраты на доработку домов не могут считаться целевым использованием средств дольщиков. А лояльность застройщика к недоделкам строителей – это фактор риска его предпринимательской деятель-ности (п. 1 ст. 2 ГК РФ).

Вопрос второй

Закон № 214-ФЗ определяет объект долевого строительства как жилое или нежилое помещение, входящее в состав многоквартирного дома, строящегося (создаваемого) с привлечением денежных средств участника долевого строительства (п. 2 ст. 2). Однако разрешение на ввод в эксплуатацию удостоверяет, что строительство завершено. И если денежные средства поступили после даты, указанной в разрешении, то строительство велось без их привлечения. А значит, нет и оснований именовать помещение, являющееся предметом договора, объектом долевого строительства. Факт государственной регистрации договора в порядке, установленном для договоров долевого участия в строительстве (п. 3 ст. 4 Закона № 214-ФЗ), не в силах изменить закон.

Подкрепим нашу позицию дополнительными аргументами. Существенными условиями договора являются обязательства застройщика о строительстве дома и передаче объекта долевого строительства другой стороне (участнику). Эти условия названы в Законе № 214-ФЗ (п. 1 ст. 4). Но ни одно из них в описанном случае невыполнимо. Поэтому, по нашему мнению, госрегистрация не означает заключение договора участия в долевом строительстве. Основание – пункт 1 статьи 432 ГК РФ. Хотя названные недостатки договора не лишают приобретателя помещения определенных прав. Но для нас главное, что такой договор не порождает у застройщика специфических обязанностей, установленных Законом № 214-ФЗ.

Примечательно, что застройщику не придется оформлять в собственность помещения, на которые он за-ключил договоры после получения разрешения на ввод дома в эксплуатацию. Следовательно, в целях на-логообложения их нельзя переквалифицировать в предварительные договоры купли-продажи. Скорее перед нами разновидность инвестиционного договора, не подпадающего под запрет пункта 2 статьи 1 Закона № 214-ФЗ. Поэтому подпункт 14 пункта 1 статьи 250 НК РФ на средства, привлеченные по таким договорам, распространяется. А вот статья 18 Закона № 214 нет.

Не отвечая на заданные вопросы, специалисты Минфина России ставят новый вопрос: правомерно ли привлечение средств дольщиков после получения разрешения на введение многоквартирного дома в эксп-луатацию? А за ответом на него они вновь направляют налогоплательщика в ФСФР России.

По-видимому, подобный запрос придется сделать и налоговой инспекции, если она соберется вынести решение, неблагоприятное для застройщика.

Добавим, что арбитражная практика в отношении договоров долевого участия, заключенных после по-лучения разрешения на ввод в эксплуатацию, неоднозначна. Правда, в судах рассматривались хозяйственные, а не налоговые споры.

Так, ВАС РФ в определении от 22.04.09 № 4918/09 поддержал ФАС Поволжского округа в том, что государственная регистрация договоров долевого участия в строительстве влечет возникновение прав и обязанностей сторон договора в силу статьи 4 Закона № 214-ФЗ.

Зато ФАС Северо-Кавказского округа считает иначе. В постановлении от 09.01.08 № Ф08-8190/07 (поддержано определением ВАС РФ от 10.04.08 № 4967/08) указано, что предметом договора может быть создание объекта долевого строительства после заключения договора на средства дольщика, а не готовый объект гражданского оборота. Действия сторон по строительству (созданию) объекта и его финансированию есть действия по исполнению договора, но после сдачи дома в эксплуатацию предмет исполнения договора участия в долевом строительстве отсутствует. Поэтому в регистрации договора при названных обстоятельствах должно быть отказано. Развивая эту мысль, по-видимому, можно доказать, что госрегистрация была незаконной.